Imposta di registro: finanziamento soci e principio dell’enunciazione

Il finanziamento concesso dal socio alla società - che abbia come contropartita l'iscrizione da parte della società finanziata di un debito con obbligo di restituzione - costituisce una vera e propria operazione di mutuo. Per la validità del contratto di finanziamento non è richiesta la forma scritta sicché le parti possono liberamente scegliere di formalizzare il loro rapporto come meglio credono. Ciò nonostante, dalla forma contrattuale prescelta possono discendere specifici obblighi formali ai fini dell'imposta di registro, a seconda della tipologia di atto sottostante: i) proporzionale (3,00%), in presenza di una scrittura privata, ai sensi dell’art. 9 della Tariffa Parte I del D.P.R. n. 131/1986; ii) fissa (Euro 200,00) soltanto in caso d’uso, a norma dell’art. 1 della Tariffa Parte II del Testo Unico dell’Imposta di Registro, qualora la concessione del finanziamento sia prevista da uno scambio di corrispondenza tra la società ed il socio. In buona sostanza, il finanziamento soci non è soggetto ad imposta di registro se effettuato sulla base di intese verbali o con scambio di corrispondenza commerciale. Ciò vale salvo che tale finanziamento non risulti "richiamato" in atti pubblici soggetti a registrazione poiché, ai sensi dell'art. 22 comma 1 del DPR 131/1986, "se in un atto sono enunciate disposizioni contenute in atti scritti o contratti verbali non registrati posti in essere fra le stesse parti intervenute nell'atto che contiene l'enunciazione, l'imposta si applica anche alle disposizioni enunciate". In tal senso la giurisprudenza di legittimità (sentenza 30.6.2010 n. 1558520) ha sancito l'applicabilità dell'imposta nella misura del 3% (come da Tariffa, Parte II, DPR 131/1986) di un finanziamento soci non registrato, in quanto verbale o formalizzato per corrispondenza, quando in un successivo atto di assemblea straordinaria lo stesso venga richiamato in sede di rinuncia al fine di coprire le relative perdite. Nonostante detta conclusione sia stata oggetto di alcune critiche da parte della dottrina, vi è il rischio concreto che il finanziamento soci indicato in una delibera di aumento di capitale sociale possa essere soggetto ad imposta di registro in misura proporzionale. Per ovviare a questo pericolo sono ipotizzabili due soluzioni alternative che verranno meglio illustrate nel prosieguo del presente contributo.